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Rente

Anteile gegen Rente

GmbH-Anteile werden im Familienkreis häufig gegen sog. Versorgungsleistungen übertragen. Das heißt: Die vom Erwerber und Nachfolger zu erbringende Gegenleistung – etwa in Form regelmäßiger (monatlicher) Zahlungen – ist nicht kaufmännisch kalkuliert.

Sie orientieren sich vielmehr am Versorgungsbedarf des Übergebers und an der Leistungsfähigkeit des Anteilserwerbers. Die Übertragung hat teilweise unentgeltlichen Charakter. Beim Erwerber werden Versorgungsleistungen aber steuerlich nur dann anerkannt, wenn es sich um eine Anteilsübertragung mit „unternehmerischem Charakter“ handelt. Zwei Jahre nach der gesetzlichen Steuerverschärfung hat sich die Finanzverwaltung endlich zu wichtigen Zweifelsfragen geäußert. 

Rechtslage bei Anteilserwerb gegen Versorgungsleistungen

Das Jahressteuergesetz 2008 brachte für Nachfolgegestaltungen im Bereich mittelständischer Familien-GmbHs einschneidende Einschränkungen. Gerade hier finden relativ häufig Anteilsübertragungen gegen sogenannte wiederkehrende Versorgungsleistungen statt. Das einkommensteuerliche Privileg für solche Anteilsübertragungen z.B. im Rahmen vorweggenommener Erbfolge – der volle Sonderausgabenabzug auf der Erwerberseite – wurde seinerzeit stark eingeschränkt (§ 10 Abs. 1 Nr. 1a EStG). Bei Anteilsübertragungen ab dem Veranlagungszeitraum 2008 liegen begünstigte Versorgungsleistungen nur dann noch vor, wenn „unternehmerische“ GmbH-Anteile einer bestimmten Mindestgröße übertragen werden und die Geschäftsführertätigkeit des Übergebers vom Nachfolger fortgesetzt wird.

(!) Bei Übertragung eines Einzelunternehmens, eines Teilbetriebs oder eines Mitunternehmeranteils (z.B. des Kommanditanteils an einer GmbH & Co. KG) gilt das Einkommensteuerprivileg weiterhin „ohne Wenn und Aber“ (§ 10 Abs. 1 Nr. 1a, Buchstaben a und b). Dies könnte dazu anregen, GmbH-Anteile erst in das Betriebsvermögen eines Personenunternehmens einzubringen und dieses Unternehmen bzw. den Mitunternehmeranteil dann zusammen mit dem GmbH-Anteil gegen wiederkehrende Versorgungsleistungen zu übertragen. Als Reaktion darauf sieht sich das BMF in seinem Erlass vom 11.3.2010 zu einer besonderen Missbrauchsregelung veranlasst.

Begünstigte Versorgungsleistungen

Die Grundvoraussetzung einer Versorgungsleistung ist: Der vom Erwerber für die Übertragung des GmbH-Anteils gezahlte „Preis“ in Form wiederkehrender Leistungen (z.B. einer Rente) darf nicht kaufmännisch kalkuliert sein. Dies bedeutet: Die Anteilsübertragung auf den Nachfolger, z.B. vom Vater auf den Sohn, erfolgt nach dem Willen der Beteiligten zumindest teilweise unentgeltlich. Was der Erwerber für den Anteil regelmäßig zahlen bzw. leisten soll, richtet sich nach dem besonderen „Versorgungsbedarf“ des Übergebers, d.h. nach seiner notwendigen Altersabsicherung. Auch auf die wirtschaftliche Leistungsfähigkeit des Erwerbers wird besondere Rücksicht genommen, indem beispielsweise die Höhe der Versorgungsleistung durch eine Abänderungsklausel flexibel gestaltet ist (sog. dauernde Last).

Beispiel 1:
Anpassung von Versorgungsleistungen

Der Vater hat auf den Sohn einen GmbH-Anteil von 60% gegen monatlich zu zahlende Versorgungsleistungen in Höhe von 2.000 € übertragen, die aus wirtschaftlichen Gründen der Höhe nach abänderbar sein sollen. Folgende Sondersituationen zwingen die Beteiligten zum Handeln:

  • Variante a = Unternehmenskrise: Die Geschäftslage hat sich zum Schlechten entwickelt. Der auf den Sohn übertragene Anteil wirft erheblich weniger Ertrag ab als ursprünglich erwartet. Trotz Teilverzichts auf sein Geschäftsführergehalt und massiver betrieblicher Kosteneinsparungen kann der Nachfolger die Versorgungsleistungen nicht bzw. nicht mehr in voller Höhe aufbringen. Die Beteiligten einigen sich schriftlich auf eine Reduzierung der Versorgungsleistungen auf das verkraftbare Maß (z.B. 1.000 €) für einen Zeitraum von zunächst zwei Jahren.
  • Variante b = Pflegefall: Der Vater und Übergeber war zunächst wirtschaftlich mit anderweitigen Einkünften gut abgesichert. Sein Versorgungsbedarf steigt aber nach zwei Jahren plötzlich drastisch, weil er nach einem Schlaganfall zum Pflegefall wird. Hier ergibt sich die Notwendigkeit zur Anhebung der Versorgungsleistung auf das vom Nachfolger verkraftbare Maß.

(!) Zahlungen aufgrund eines geänderten Versorgungskonzepts, die nicht mehr aus dem Ertrag des übergebenen Anteils geleistet werden können, sind nach Ansicht der Finanzverwaltung freiwillige Leistungen im Sinne des § 12 Nr. 2 EStG (BMF, Rz. 61) und werden steuerlich nicht berücksichtigt.

Bei der „unternehmerischen“ GmbH-Anteilsübertragung auf Angehörige spricht nach Ansicht der Finanzverwaltung die – allerdings widerlegbare – Vermutung dafür, dass die wiederkehrenden Leistungen nach dem Versorgungsbedürfnis des Berechtigten und der Leistungsfähigkeit des Verpflichteten bemessen sind, also „echte“ Versorgungsleistungen vorliegen (BMF, Rz. 5).

Die Konsequenzen bei Anerkennung der Gestaltung sind: Der Anteilserwerber (Verpflichtete) hat bezüglich der Versorgungsleistungen den vollen Sonderausgabenabzug (§ 10 Abs. 1 Nr. 1a EStG), während der Berechtigte diese als sonstige Einkünfte versteuern muss (§ 22 Nr. 1b EStG). Dies kann in der Gesamtbetrachtung – immer vorausgesetzt, die wirtschaftlichen Rahmenbedingungen stimmen – zu einem beträchtlichen Einkommensteuervorteil für die Familie führen.
Zu den Folgen nicht begünstigter (nach § 10 Abs. 1 Nr. 1a EStG) Anteilsübertragungen und den „Abwehrgestaltungsmöglichkeiten“ mit Blick auf die Steuerverschärfungen siehe im Einzelnen: Ott, GmbH-Stpr. 2008, S. 71, 72.

Zusätzliche Verschärfungen im GmbH-Bereich

Nach nun geltender verschärfter Gesetzeslage (§ 10 Abs. 1 Nr. 1a, Buchstabe c EStG) ist der Sonderausgabenabzug für von GmbH-Anteilserwerbern gezahlte „Versorgungsleistungen“ an spezielle Voraussetzungen geknüpft (siehe grundlegende Ausführungen von Ott, GmbH-Stpr. 2008, S. 70).

  • Beim Übergeber: Es muss ein Anteil von mindestens 50% des Stammkapitals übertragen werden. Außerdem ist es erforderlich, dass der übertragende Versorgungsberechtigte vorher „unternehmerisch“, d.h. als Geschäftsführer tätig gewesen war und diese Tätigkeit aufgibt.
  • Beim Anteilserwerber: Der Erwerber muss nicht nur einen Mindestanteil von 50%, sondern (nach dem strengen Gesetzeswortlaut) auch noch die Geschäftsführer-Rolle des Vorgängers übernehmen.

(!) Wenn der Nachfolger die Geschäftsführerposition nur kurz im Anschluss an die Übertragung innehat, spricht dies zwar nicht gegen eine Anerkennung der Gestaltung dem Grunde nach. Zu beachten ist allerdings, dass nach Ansicht der Finanzverwaltung nur solange steuerbegünstigte Versorgungsleistungen vorliegen, wie der Übernehmer auch Geschäftsführer bleibt (BMF, Rz. 18). 


 


 

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